На каком счете отражаются программные продукты

Учет расходов на приобретение программных продуктов Трудно сегодня найти организацию, которая не
использовала бы в своей деятельности персональные компьютеры. А раз есть
компьютеры, значит, для них необходимо приобретать программное обеспечение.
Поэтому затраты на приобретение программных продуктов (бухгалтерских программ,
правовых систем, текстовых редакторов и т.п.) являются сегодня одним из наиболее
распространенных видов затрат.
     В настоящей
статье мы подробно рассмотрим порядок бухгалтерского и налогового учета таких
расходов.

БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ

     В целях ведения бухгалтерского
учета расходы на приобретение компьютерных программ по общему правилу признаются
расходами по обычным видам деятельности.

     Исключением из общего правила является случай,
когда организация приобретает программный продукт по авторскому договору,
предусматривающему полную передачу исключительного права на программу для ЭВМ
(базу данных). В этом случае приобретенные права подлежат учету в составе
нематериальных активов организации в соответствии с нормами ПБУ 14/2000
(подробнее см. с. 6). Далее этот случай мы не рассматриваем.

     Во всех остальных ситуациях независимо от
гражданско-правового оформления сделки по приобретению программного продукта
расходы организации на его приобретение в состав нематериальных активов не
включаются. Программный продукт организация может приобретать на основании как
договора купли-продажи, так и авторского договора о передаче неисключительных
прав либо о частичной передаче исключительных прав. В любом из этих случаев
расходы на приобретение программы в состав нематериальных активов включаться не
должны (см. письмо Минфина России от 30 апреля 2003 г. N 04-02-05/3/40).

     Как правило, приобретенный программный продукт
используется в деятельности организации в течение определенного (более месяца)
периода времени.
     Порядок бухгалтерского учета
расходов на приобретение программы определяется условиями договора об оплате.

     На практике возможны два варианта оплаты:

     – оплата периодическими платежами (роялти) в
течение всего срока использования программы;
     –
уплата разового фиксированного платежа.
     Если
оплата производится периодическими платежами, то они в полном объеме включаются
организацией-пользователем в расходы отчетного периода (п. 26 ПБУ 14/2000).

     Если платежи за программу производятся в виде
фиксированного разового платежа, то они отражаются организацией-пользователем
как расходы будущих периодов (по дебету счета 97 “Расходы будущих периодов”) с
последующим списанием на затраты в течение срока использования программы. Такой
позиции на сегодняшний день придерживаются и налоговые органы (см. письмо
Управления МНС России по г. Москве от 15 ноября 2001 г. N 03-12/52588), и Минфин
России (см. письмо Минфина России от 30 апреля 2003 г. N 04-02-05/3/40).

     Как определить срок списания расходов на
приобретение программы?
     Если программа
приобретена на основании авторского договора, то расходы на ее приобретение
списываются в течение срока действия договора.

     Если же в документах на приобретение программы
срок использования не определен, то организации следует установить его
самостоятельно исходя из предполагаемого срока полезного использования этой
программы.
     ПРИМЕР 1.

     Организация в июне 2003 г. приобрела программу
автоматизации складского учета стоимостью 15 000 руб. (без НДС).

     В бухгалтерском учете организации в июне
должны быть сделаны проводки:
     Д-т счета 97 –
К-т счета 51 – 15 000 руб. – расходы на приобретение программы отражены в
составе расходов будущих периодов.
     В
соответствии с приказом руководителя организации срок использования программы –
5 лет. В этом случае ежемесячно начиная с июня в состав расходов списывается
сумма в размере 250 руб. (15 000 руб. : : 5 лет : 12 мес.):

     Д-т счета 26 (20, другие

     счета учета затрат) –

     К-т счета 97 – 250 руб.

     Большинство программных продуктов требует
постоянного обслуживания и обновления. Особенно это касается различных программ
автоматизации бухгалтерского и налогового учета, а также справочно-правовых
систем.
     Организации, использующие
справочно-правовые системы, чаще всего заключают с соответствующими фирмами
договоры на информационное обслуживание этих систем. Производители бухгалтерских
программ предлагают пользователям приобретать новые версии своих продуктов по
льготным ценам (с зачетом стоимости уже приобретенной версии).

     На сегодняшний день сформировался следующий
подход к порядку учета расходов организации по обслуживанию программного
обеспечения.
     Если речь идет об информационном
пополнении справочно-правовых систем, то расходы организации признаются в том
отчетном периоде, в котором они имели место. При этом факт оказания
информационных услуг должен подтверждаться соответствующим документом (актом,
подписанным обеими сторонами).
     Если же речь
идет об обновлении самой программной оболочки (установка новой версии,
дополнительных модулей и т.п. ), что влечет за собой качественное изменение
программного продукта, расходы организации подлежат отнесению на счет 97
(увеличивают стоимость программы) с последующим списанием на затраты в течение
срока использования программы.
     ПРИМЕР 2.

     Организация приобрела справочно-правовую
систему и заключила с фирмой-разработчиком договор на информационное
обслуживание, предусматривающий еженедельное информационное обновление
приобретенной системы. В соответствии с договором стоимость информационного
обслуживания – 3000 руб. в месяц (без НДС).
     В
бухгалтерском учете организации ежемесячно делаются проводки:

     Д-т счета 26 (20, другие

     счета затрат) –

     К-т счета 60 – 3000 руб. – отражена
ежемесячная плата за информационное обслуживание.

     ПРИМЕР 3.

     Организация в январе 2002 г. приобрела
программу автоматизации бухгалтерского учета стоимостью 60 000 руб. (без НДС).
Срок полезного использования программы, установленный приказом руководителя, – 5
лет.
     В январе 2003 г. по договору с
фирмой-разработчиком был приобретен дополнительный модуль, предназначенный для
ведения налогового учета, стоимостью 15 000 руб. (без НДС). Срок полезного
использования программы не пересматривался.
     В
бухгалтерском учете организации должны быть сделаны следующие проводки.

     Январь 2002 г.:

     Д-т счета 97 – К-т счета 60 – 60 000 руб. –
приобретена бухгалтерская программа;
     Д-т счета
26 – К-т счета 97 – 1000 руб. – отражена сумма, подлежащая списанию в состав
расходов в январе (60 000 руб. : 5 лет : 12 мес.).

     Январь 2003 г.:

     Д-т счета 97 – К-т счета 60 – 15 000 руб. –
стоимость дополнительного модуля отнесена на увеличение стоимости программы.

     Организации необходимо пересчитать сумму
расходов, подлежащую ежемесячному списанию в состав затрат. За 12 месяцев
использования программы на расходы было списано 12 000 руб., поэтому к январю
2003 г. на счете 97 осталась сумма в размере 48 000 руб. После установки нового
модуля сумма расходов на счете 97 увеличилась на 15 000 руб. и составила 63 000
руб. Поскольку срок полезного использования программы в организации не
пересматривался, ежемесячная сумма, подлежащая списанию в состав затрат, будет
равна 1312,5 руб. (63 000 руб. : 4 года : 12 мес.).

     С января 2003 г. ежемесячно в бухгалтерском
учете делается проводка:
     Д-т счета 26 – К-т
счета 97 – 1312,5 руб. – отражена сумма, подлежащая ежемесячному списанию.

НАЛОГ НА ДОБАВЛЕННУЮ СТОИМОСТЬ

     В соответствии с правилами
бухгалтерского учета расходы на приобретение программных продуктов, как правило,
учитываются в составе расходов будущих периодов. В этой связи возникает вопрос:
в какой момент организация имеет право принять к вычету НДС, уплаченный при
приобретении программы: полностью в момент приобретения или постепенно по мере
списания стоимости программы на затраты?
     Глава
21 НК РФ не устанавливает никаких особых правил применения налоговых вычетов по
расходам, являющимся расходами будущих периодов. Поэтому вычеты НДС по этим
расходам осуществляются в общеустановленном порядке при выполнении следующих
условий:
     1) товары (работы, услуги) приняты к
учету (выполнены, оказаны);
     2) суммы НДС
уплачены поставщику;
     3) приобретенные товары
(работы, услуги) предназначены для использования в деятельности, облагаемой НДС;

     4) имеется надлежащим образом оформленный
счет-фактура поставщика с выделенной суммой НДС.

     При этом определяющим условием в данном случае
должен являться факт принятия к учету товаров (выполненных работ, оказанных
услуг).
     Если товары налогоплательщиком
получены (работы выполнены, услуги оказаны), то он имеет право предъявить к
вычету всю сумму “входного” НДС, относящуюся к этим товарам (работам, услугам),
независимо от того, когда их стоимость будет отнесена на издержки (включена в
себестоимость).
     Таким образом, сумма НДС,
уплаченная организацией при приобретении компьютерной программы, может быть
принята к вычету в полном объеме в том периоде, когда программа была приобретена
(принята к учету на счете 97). При этом обязательными условиями для вычета
являются наличие счета-фактуры с выделенной суммой НДС и использование программы
для осуществления операций, облагаемых НДС.

     ПРИМЕР 4.

     Организация в апреле 2003 г. приобрела
программу автоматизации складского учета. Стоимость программы с учетом услуг
поставщика по установке и настройке – 9000 руб. (в том числе НДС – 1500 руб.).
Счет поставщика был оплачен в апреле 2003 г. В этом же месяце программа была
установлена и настроена, о чем сторонами был подписан соответствующий акт.
Счет-фактура на сумму 9000 руб., включая НДС – 1500 руб., получен от поставщика
также в апреле.
     Организация осуществляет
деятельность, облагаемую НДС. Налоговым периодом является месяц.

     В рассматриваемой ситуации программа была
приобретена и принята на учет в апреле 2003 г. (обязательства поставщика перед
организацией были выполнены в полном объеме). Поэтому организация имеет право в
апреле 2003 г. предъявить к вычету всю сумму НДС по приобретенной программе в
размере 1500 руб.
     В бухгалтерском учете
организации в апреле 2003 г. должны быть сделаны проводки:

     Д-т счета 60 – К-т счета 51 – 9000 руб. –
оплачен счет поставщика;
     Д-т счета 97 – К-т
счета 60 – 7500 руб. – после подписания сторонами акта, подтверждающего оказание
услуг по установке и настройке программы, расходы на приобретение программы (без
учета НДС) отражены в составе расходов будущих периодов;

     Д-т счета 19 – К-т счета 60 – 1500 руб. –
отражен НДС по расходам на приобретение программы;

     Д-т счета 68 – К-т счета 19 – 1500 руб. – вся
сумма НДС по приобретенной программе предъявлена к вычету.

     Аналогичным образом решается вопрос о принятии
к вычету НДС по расходам на обслуживание и обновление компьютерных программ. Для
целей исчисления НДС не важно, на каком счете в бухгалтерском учете отражаются
произведенные расходы. Важен момент оказания услуг (выполнения работ), который
подтверждается соответствующими актами, подписанными сторонами.

     Сумма НДС, уплаченная организацией при
приобретении программы, к вычету не принимается в следующих случаях:

     – если организация не является плательщиком
НДС;
     – если организация освобождена от уплаты
НДС в соответствии со ст. 145 НК РФ;
     – если
программа используется для осуществления операций, не облагаемых НДС.

     В этих случаях “входной” НДС учитывается в
стоимости приобретенной программы.